Pojmy materská a dcérska spoločnosť sa v podnikateľskej praxi vyskytujú veľmi často a súvisia s problematikou prepojených ekonomických vzťahov medzi podnikateľskými subjektmi. Tieto vzťahy vznikajú buď zakladaním dcérskych spoločností materskou spoločnosťou, alebo nadobúdaním obchodných spoločností odplatným spôsobom, tzv. akvizíciou. V článku sa budeme zaoberať definíciou týchto pojmov, ich právnym a účtovným aspektom, ako aj praktickými príkladmi.
Definícia materskej a dcérskej spoločnosti
Pojem dcérsky podnik, resp. dcérska spoločnosť nie je predmetom vymedzujúcej definície v žiadnom právnom predpise. Namiesto pojmu dcérska spoločnosť sa možno v praxi stretnúť aj s pomenovaním ovládaná spoločnosť. Takýmto subjektom sa označuje spoločnosť, ktorej ovládajúcou osobou je iná obchodná spoločnosť, tzv. materská spoločnosť. Definícia hovorí, že spoločnosť, ktorá ovláda dcérsku spoločnosť, sa nazýva materská spoločnosť. Niekedy sa hovorí o dcérskej spoločnosti ako o dcérskom podniku alebo filiálke, dôležité ale je, aby väčšia časť spoločného kapitálu bola v rukách inej obchodnej spoločnosti. V niektorých krajinách je podmienkou, aby materská spoločnosť vlastnila minimálne 80% podielu v členskej spoločnosti.
Vzťah ovládania
Aby sa tieto pojmy mohli použiť, t. j. aby vznikol vzťah matka - dcéra, musí nastať akt ekonomického ovládnutia, ktorého presné chápanie uvádza štandard IFRS 3 Podnikové kombinácie. Definícia ovládania je upravená/spresnená aktuálne v novom IFRS 10 Konsolidovaná účtovná závierka, ktorý nahradil IAS 27 Konsolidovaná a separátna účtovná závierka. IFRS 10 uvádza „koncept kontroly“ tak, aby ovládajúce subjekty (materské spoločnosti) vedeli na jeho základe vyhodnotiť svoju povinnosť či zostavovať konsolidovanú účtovnú závierku, prípadne nie.
V rámci § 66a ods. 1 Obchodného zákonníka sa ustanovuje, že ovládanou osobou je spoločnosť, v ktorej má určitá osoba väčšinový podiel na hlasovacích právach preto, že má podiel na spoločnosti, alebo akcie spoločnosti, s ktorými je spojená väčšina hlasovacích práv, alebo preto, že na základe dohody s inými oprávnenými osobami môže vykonávať väčšinu hlasovacích práv bez ohľadu na platnosť alebo na neplatnosť takejto dohody. Ovládanou osobou môže byť teda obchodná spoločnosť alebo družstvo. Ovládajúcou osobou môže byť každý, t. j. právnická alebo fyzická osoba (pokiaľ jej osobitný predpis nezakazuje nadobúdať hlasovacie práva, ktoré sú rozhodujúcim kritériom vzťahu ovládania). Vzťahy ovládania sa môžu vytvárať priamo, ale aj sprostredkovane.
Holdingová štruktúra
Ak jedna materská spoločnosť ovláda viacero dcérskych firiem, môžeme hovoriť aj o skupine obchodných spoločností, kde materská spoločnosť môže fungovať ako holdingová spoločnosť ovládajúca viacero dcérskych spoločností. Takejto skupine sa odborne hovorí aj konglomerát. Dcérske spoločnosti môžu pôsobiť v jednom štáte alebo aj vo viacerých štátoch a napríklad v EÚ je možné takto založiť aj tzv. Európsku spoločnosť.
Prečítajte si tiež: Informácie o MŠ Cabaj
Holding prináša so sebou aj pre malých podnikateľov výrazné výhody, či už v ochrane majetku, daňových výhod, výhod v kapitálovej sile, diverzifikácii a pod. Predstavte si situáciu, že ste SZČO príp. podnikáte formou s.r.o., pričom súčasne podnikáte alebo budete podnikať v rôznych druhoch služieb alebo tovaru napr. Ako podnikateľ môžete diverzifikovať tak, že každý hlavný predmet alebo druh podnikania bude mať vlastnú formu, oddelenú od tých ostatných, a to napr. na jednej s.r.o. bude predmet podnikania výroba stavebného materiálu (alebo výroba nábytku alebo akýkoľvek iný tovar) a druhá s.r.o. bude mať predmet podnikania poskytovanie stavebných služieb (alebo dekoračné práce, dizajn alebo akákoľvek iná služba).
Účtovné aspekty vzťahu materskej a dcérskej spoločnosti
Účtovné predpisy riešia definíciu subjektov v rámci koncernového práva prostredníctvom § 22 ods. 3 a 4 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v z. n. p. (ďalej iba „zákon o účtovníctve“). Účtovné predpisy definujú aj tzv. ÚJ s podstatným vplyvom, ktorou sa rozumie na účtovné účely v zmysle § 27 ods. 1 písm. Na účtovanie cenných papierov a podielov v dcérskej ÚJ je vyčlenený v rámci účtovej osnovy účet 061 - Podielové cenné papiere a podiely v dcérskej účtovnej jednotke. Výnosy plynúce z vlastníctva podielových cenných papierov a podielov v dcérskej ÚJ sa účtujú v prospech účtu 665 - Výnosy z dlhodobého finančného majetku.
Akvizičná metóda
Pri ovládnutí dcéry matkou sa v zmysle IFRS 3 aplikuje tzv. akvizičná metóda. Takto sa označuje základné pravidlo, podľa ktorého sa (takmer) všetky identifikovateľné aktíva a záväzky vrátane podmienených záväzkov ocenia k momentu ovládnutia dcéry reálnou hodnotou (fair value), pričom práve táto reálna hodnota je pre matku obstarávacou cenou všetkých uvedených položiek. V dôsledku tohto pravidla teda dochádza k odlišnému pohľadu na ocenenie nadobúdaných aktív na strane matky. Kým dcéra vedie aktíva vo svojom účtovníctve naďalej vo svojich účtovných hodnotách, matka musí v zmysle postupov IFRS 3 hľadieť na takto nadobudnuté aktíva ako na majetok kúpený, ocenený reálnou cenou a takto ho vykáže vo svojej konsolidovanej účtovnej závierke. Ide o také aktíva, prípadne podmienené záväzky, ktoré dcéra z objektívnych dôvodov vo svojej individuálnej účtovnej závierke vykazovať nemôže.
Konsolidovaná účtovná závierka
Dôležitým aspektom vzťahu materskej a dcérskej spoločnosti je zostavovanie konsolidovanej účtovnej závierky. IFRS 10 Konsolidovaná účtovná závierka upravuje „koncept kontroly“ tak, aby ovládajúce subjekty (materské spoločnosti) vedeli na jeho základe vyhodnotiť svoju povinnosť či zostavovať konsolidovanú účtovnú závierku, prípadne nie. Moment, v ktorom nastáva okamih ovládnutia dcéry matkou, je najpodstatnejší moment, kedy nastáva skutočné prevzatie kontroly nadobúdateľa (matky) nad ovládnutou spoločnosťou (dcérou); týmto momentom sa dcéra stáva zároveň súčasťou konsolidovaného celku.
Je zrejmé, že do agregovaných hodnôt matky (za celú skupinu), pred vykonaním príslušných konsolidovaných operácií (eliminácií), môžu vstúpiť iba rovnorodé údaje, ktoré každá dcéra pripraví a zostaví tak, aby rešpektovali určité spoločné (skupinové) pravidlá (účtovné politiky). Zjednotenie účtovných pravidiel v rámci skupiny je možné, samozrejme, iba tam, kde IAS/IFRS ponúkajú variantné riešenia, nie inak.
Prečítajte si tiež: Iliašovce 155 - materská škola
Praktické príklady účtovných rozdielov
Ako sme uviedli vyššie, hlavným dôvodom vzniku rozdielov je ocenenie položiek aktív a záväzkov, ako aj identifikácia „nových“ položiek u matky v dôsledku aplikácie akvizičnej metódy. Dcéra pre účely zostavenia svojej individuálnej účtovnej závierky naďalej vykazuje svoje aktíva a záväzky v účtovných hodnotách; medzi jej povinnosti však v dôsledku ovládnutia vstupuje ďalšia povinnosť, a to zakomponovať do svojich účtovných hodnôt aktív a záväzkov pravidlá a postupy skupinové a vypracovať výkazy obsahujúce súbor tabuliek a prehľadov, ktoré sú v súlade s týmito skupinovými pravidlami, aby ich matka takto prevzala do svojej konsolidovanej účtovnej závierke.
Príklad 1: Ocenenie pozemku
Matka nadobudne v rámci získaných aktív pozemok. Jeho účtovná hodnota u dcéry je napr. 100. Porovnateľný pozemok (v rámci lokality, výmery, bonity) má trhovú hodnotu 130. Matka ocení tento pozemok reálnou hodnotou (fair value) k dátumu nadobudnutia (ovládnutia), pretože je jednou z protihodnôt nákladov na túto akvizíciu, t. j. do svojej individuálnej a následne konsolidovanej závierky zahrnie pozemok v ocenení 130. Následne bude oceňovanie pozemku podliehať (pravdepodobne) pravidlám IAS 40 Investície do nehnuteľností. Obdobný postup by sa týkal aj odpisovanej nehnuteľnosti (budovy), resp. hnuteľného majetku.
Príklad 2: Nadobudnutie nehmotného majetku
Matka nadobudne v rámci akvizície nehmotný majetok, ktorý vytvorila dcéra vo vlastnej réžii. Dcéra tento majetok vo svojich aktívach vykazovať nemohla, keďže si ho sama vytvorila. Matka ho však nadobudla odplatne v rámci akvizície, t. j. ku dňu ovládnutia ho ocení reálnou hodnotou a zahrnie do svojej konsolidovanej účtovnej závierky.
Príklad 3: Odložená daň
Štandard IAS 12 Dane zo zisku v odsekoch 19 - 20 deklaruje dôvody a povinnosť zachytiť vplyv rozdielnych ocenení aktív a záväzkov pri podnikových kombináciách na daňovú oblasť formou odloženej dane a návratnosti ekonomických úžitkov z rozdielne ocenených položiek. Dočasné rozdiely vznikajú, ak daňový základ nadobudnutého identifikovateľného majetku a prevzatých záväzkov nie je ovplyvnený podnikovou kombináciou alebo je ovplyvnený odlišne. Napríklad ak sa účtovná hodnota aktíva zvýši na reálnu hodnotu, avšak daňový základ aktíva ostáva na úrovni nákladov u predchádzajúceho vlastníka, vzniká zdaniteľný dočasný rozdiel, ktorý spôsobuje vznik odloženého daňového záväzku.
Malý rodinný holding: Príklad štruktúry
Holding a s tým spojená ochrana majetku a daňové výhody sú nie celkom správne spájané len s veľkopodnikateľmi. Aj podnikateľ s „jednoosobovou“ spoločnosťou môže pomocou vhodne nastavenej štruktúry chrániť (pre účely tohto článku môžeme používať pojem „malý holding“) majetok spoločnosti a požívať daňové výhody.
Prečítajte si tiež: Poslanie MŠ Modra Kráľová
Príklad štruktúry „malého“ rodinného holdingu: Rodič resp. rodičia vybudovali úspešnú firmu zaoberajúcu sa výrobou nábytku, ktorá poskytuje aj služby dizajnu, návrhárstvu a montáže (pokojne to môže byť aj iná kombinácia napr. výroba farieb a služby súvisiace s maľovaním a pod.). Postupne ako spoločnosť rástla, jeden z potomkov mal bližšie k výrobnému procesu a druhý k dizajnérstvu. Spoločnosť počas rokov podnikania nadobudla hmotný a nehmotný majetok ako napr. budovu, kde sa vykonávajú výrobné procesy, technické a strojné zariadenia, motorové vozidlá a pod. Pokiaľ by sa rodičia rozhodli, že je čas zveriť podnikanie potomkom, prípadne je potrebné pripraviť štruktúru pre budúce generácie a zároveň ochrániť majetok, je ideálnou formou postupovať podľa Obrázku č. 1. a to tak, že majetok sa sústredí do jednej spoločnosti - materskej spoločnosti (MS s.r.o.) a tá prenajme hmotný (budova, strojné zariadenia, autá a pod.) a nehmotný majetok (ochranná známka a pod.) na výkon podnikania dcérskym spoločnostiam. V týchto dcérskych spoločnostiach môže byť napr. „polovičným“ spoluvlastníkom MS s.r.o. a druhým spoluvlastníkom (spoločníkom) bude jeden z potomkov (prípadne iná forma rozdelenia), čo v prípade ak sa nebude dariť v podnikaní dcérskej spoločnosti, nebude automaticky znamenať stratu/exekúciu majetku, keďže ten je sústredený v materskej spoločnosti.
tags: #materska #a #dcerska #spolocnost